Российские организации – участники международных групп компаний (далее – МГК) в ходе своей предпринимательской деятельности на основании внутригрупповых договоров могут нести расходы по оплате услуг, поставщиками которых являются взаимозависимые (аффилированные) иностранные организации (далее – внутригрупповые услуги). Указанные российские организации также осуществляют платежи в адрес своей материнской иностранной организации, которые являются по природе компенсацией расходов, понесенных материнской организацией в рамках ее акционерной деятельности.
Полежарова Людмила Владимировна, профессор Кафедры налогов и налогового администрирования Факультета налогов аудита и бизнес-анализа Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, д.э.н., доцент рассказала, что налоговые риски российской организации в рассматриваемых случаях и их устранение связаны с корректностью разграничения внутригрупповых услуг и «акционерной деятельности» и обеспечением соответствия расходов на оплату внутригрупповых услуг условиям ст. 252 НК РФ. Дело в том, что расходы на оплату внутригрупповых услуг при соответствии критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ, учитываются в целях налогообложения прибыли российской организации. А платежи в виде компенсации расходов, понесенных иностранной материнской организацией в рамках ее акционерной деятельности, в целях налогообложения прибыли российской организации не учитываются.
Внутригрупповые услуги, как правило, предоставляются на основании внутригрупповых договоров на оказание услуг, тогда как в рамках осуществления акционерной деятельности оказания услуг как таковых не происходит. И наоборот - сам по себе факт оказания услуг со стороны акционера (участника) российской организации не свидетельствует об акционерном характере такой деятельности. Внутригрупповые услуги отличаются от акционерной деятельности качественно - самой природой и содержанием. Содержанием внутригрупповых услуг могут являться, например, регулярная (текущая) поддержка по административным вопросам; услуги в области финансов, юридического консультирования, кадрового производства, внутреннего контроля, внутреннего аудита; услуги, связанные с развитием производства и продаж (например, услуги в области рекламы и маркетинга, повышения эффективности деятельности российской организации). К внутригрупповым услугам относятся также услуги в области информационных технологий (например, услуги по разработке и внедрению программных продуктов, их технической поддержке, по обеспечению работоспособности программных продуктов и каналов связи, по хранению и обработке данных, консультированию по вопросам обслуживания информационных систем и центров данных).
Акционерная деятельность, пояснила Полежарова Людмила Владимировна, профессор Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, д.э.н., доцент, включает прежде всего деятельность по стратегическому управлению МГК и деятельность по планированию и контролю бизнеса МГК. Такая деятельность осуществляется исходя из потребностей самих акционеров контролировать свои инвестиции в дочерние компании, а не отдельных участников МГК. Экономическая выгода от такой деятельности прослеживается на уровне МГК в целом, а не на уровне отдельных компаний МГК. Участники МГК не привлекли бы третьих независимых лиц для оказания такого рода услуг на возмездной основе и не осуществляли бы такую деятельность самостоятельно. Затраты на акционерную деятельность должен нести сам акционер, а компенсация акционеру таких расходов со стороны участников МГК не должна уменьшать их налоговую базу. Если же такая компенсация совершена, то налоговый орган должен рассмотреть вопрос о налогообложении дохода иностранной организации от источников в Российской Федерации.
Расходы на оплату внутригрупповых услуг, принимаемые в уменьшение налоговой базы российской организации, должны соответствовать критериям ст. 252 НК РФ: расходы должны быть экономически обоснованны и целесообразны и надлежащим образом документально оформлены.
Экономическая обоснованность и целесообразность внутригрупповых услуг подтверждается их реальностью (т.е. действительностью существования и предоставления услуги); отсутствием дублирования расходов на идентичную услугу, устанавливаемым на основе анализа функционала, опыта и компетенций, которые получает российский налогоплательщик. Услуга, оказанная российской организации, должна представлять экономическую или коммерческую ценность с целью улучшения или поддержания его коммерческого положения, состояния его бизнес-деятельности. При этом наличие выгоды должно оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате деятельности исполнителя, то есть о направленности расходов на получение выгод. Экономическая оправданность расходов на оплату услуги может определяться на основании анализа того, готова ли организация на сопоставимых условиях заплатить за аналогичные услуги независимому лицу или осуществить эту деятельность своими силами. Необходимо обеспечить прозрачность методологии формирования стоимости услуги, убедиться в единообразии механизма формирования цен на услуги внутри МГК. Сторонами отношений по договору может быть принят порядок формирования цены, определенный как сумма произведенных поставщиком (поставщиками) услуг затрат и обычная для определенной сферы деятельности надбавка (наценка), что является обычной практикой делового оборота. Следует также принимать во внимание, относятся ли указанные затраты покупателя услуг к доходам компании-поставщика услуг для целей налогообложения прибыли компаний в соответствии с законодательством иностранного государства, налоговым резидентом которого он является.
Для правильного документального оформления и подтверждения внутригрупповых услуг следует учитывать, что подобные услуги могут иметь различную форму, отметила Полежарова Людмила Владимировна, профессор Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, д.э.н., доцент. Услуги могут оказываться на основании запросов на конкретную услугу; могут оказываться в форме доступа к услугам за заранее установленную плату; посредством предоставления ресурсов, которыми не обладает российская организация, а также в иных формах. Услуга подтверждается документами и информацией, из которых следует, что услуга была ожидаема к получению (например, регламент взаимодействия, содержащий описание действий (функций), выполняемых представителями стороны-поставщика и т.п.).
Перечень документов, предоставляемых в подтверждение факта оказания внутригрупповых услуг, является открытым. В случае общего характера содержания актов об оказании услуг, когда акты являются шаблонными и абстрактными, следует подготовить иные сведения и документы, которые могли бы внести ясность в отношении вида, объема и содержания услуг Это может быть, например, деловая переписка и электронная корреспонденция, детализация телефонных звонков, протоколы встреч, служебные записки и справки, табели учета рабочего времени, отчеты об оказанных услугах, включающие в себя детализацию услуг с описанием действий контрагента, презентации, распечатки из внутренних электронных систем налогоплательщика, распечатки электронного календаря, снимки экрана компьютера, перечень сотрудников контрагента, участвовавших в процессе оказания услуг, и перечень сотрудников налогоплательщика, участвовавших в приемке услуг, письменные пояснения и заверения сторон, функциональный анализ оказываемых услуг (то есть соотношение полученных услуг с внутренними функциями компании - получателя услуги) и другие).
Оформление документов также имеет значение. Российскому налогоплательщику предоставлена возможность представлять документы, оформленные, в том числе, в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого поставщиком услуг были произведены соответствующие расходы, а также обосновывать необходимость совершения сделок (операций) в выбранной форме и потребность в вовлечении иностранных компаний МГК в процессы и сделки (операции), реальность получения услуг. Предоставляемые первичные документы должны соответствовать стандартам бухгалтерского учета соответствующего государства и не противоречить общим принципам составления первичных документов, применяемым в любых стандартах бухгалтерского учета.
Вопрос правомерности учета расходов в качестве внутригрупповых услуг оценивается со стороны налоговых органов по совокупности факторов. Первичным в данном случае является не само наличие правильно оформленных документов, а их соответствие действительной хозяйственной деятельности компании, заключила Полежарова Людмила Владимировна, профессор Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, д.э.н., доцент.
